SORU 1: Sermaye Piyasası Kanunu’na göre kurulmuş aracı kurum olarak faaliyet göstermekteyiz. Şirketimiz aynı zamanda kanuni ve iş merkezi yurtdışında bulunan (X) A.Ş. ve (Y) A.Ş. nam ve hesabına Türkiye’de menkul kıymet alım-satımı faaliyeti ile uğraşmaktadır. Şirketimizin yurt dışında mukim kurumlar adına yapmış olduğu işlemler açısından vergi mevzuatına göre yapması gereken işlemler nelerdir. Bu konuda bizleri aydınlatırsanız memnun oluruz. CEVAP 1: Önce şirketinizin G.V.K.’nun 8’nci maddesine göre, yurt dışında yerleşik ve anonim şirket şeklinde kurulmuş olan şirketlerin daimi temsilcisi olup olamayacaklarının ortaya konulması gerekmektedir. Gelir Vergisi Kanunu’nun 8’nci maddesinde daimi temsilcilik müessesesi ile ilgili olarak şu şekilde bir düzenleme yapılmıştır: “7’nci maddenin 1 numaralı bendinde yazılı işyeri, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tayin olunur. Aynı maddede yazılı daimi temsilci, bir hizmet veya vekalet akdi ile temsil edilene bağlı olup, onun nam ve hesabına muayyen veya gayrimuayyen bir müddetle veya müteaddit ticari muameleler ifasına yetkili bulunan kimsedir. Aşağıda yazılı kimseler, başkaca şartlar aranmaksızın temsil edilenin daimi temsilcisi sayılırlar. Ticari mümessiller, tüccar vekilleri ve memurları ile Ticaret Kanununun hükümlerine göre acenta durumunda bulunanlar; Temsil edilene ait reklam giderleri hariç olmak üzere, giderleri devamlı olarak kısmen veya tamamen temsil edilen tarafından ödenenler; Mağaza veya depolarında temsil edilen hesabına konsinyasyon suretiyle satmak üzere devamlı olarak mal bulunduranlar. Bir kimsenin birkaç kişiyi aynı zamanda temsil etmesi, daimi temsilcilik vasfını değiştirmez”. Buna göre, bir kişinin (gerçek veya tüzel) yurt dışında mukim kurumların daimi temsilcisi olabilmesi için şu özelliklerin mevcudiyeti gereklidir: 1) Bu kişilerin bir hizmet veya vekalet akdi ile yabancı kurumu bağlı olması. Hizmet veya vekalet akdi yazılı olabileceği gibi sözlü de olabilir. Sözleşmenin yazılı olması ispat şartıdır sıhhat şartı değildir. 2) Bu kişilerin yabancı kurum nam ve hesabına muayyen veya gayrimuayyen bir müddetle veya müteaddit ticari muameleler ifasına yetkili bulunması gerekir; yani, daimi temsilci sıfatına sahip olacak kişinin Türkiye’de ifa ettiği muamelelerin ticari muamelelerden olması gerekir. Ticari muameleler bir ticari organizasyon içerisinde ticari işletmelerde icra edilebilen faaliyetlerdir. Dolayısıyla ticari faaliyetlerin devamlı olması ve bu faaliyetlerin icrasında daimi temsilcinin temsil edilen nam ve hesabına hareket etmesi gerekir. Ticari faaliyetlerin devamlılığı daimi temsilcinin faaliyetlerinin de devamlılığı anlamına gelecektir. Dolayısıyla daimi temsilciler temsilcilik görevini icra ederken Türkiye’de V.U.K.’nun 156’ncı maddesinde belirtilen türden işyeri açarak yerine getirebileceklerdir. 3) Daimi temsilci olarak kabul edilecek kimsenin Türkiye’de ticari muamelelerin icrası ile uğraşması gerektiğinden, bu kişinin ayrıca daimi temsilci olarak kabul edilebilmesi için, doğal olarak ticari muameleler sonucunda kazanç veya zararın ortaya çıkması gerekir. 4) Bu kişilerin ticari mümessil, tüccar vekilleri ve memurları ile 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre acenta durumunda bulunması gerekir. 5) Bu kişilerin giderleri devamlı olarak kısmen veya tamamen yabancı kurum tarafından ödenmesi gerekir. 6) Daimi temsilci sıfatına sahip olacak kişinin gerçek kişi olabileceği gibi tüzel kişi de olabilir. Tüzel kişiler açısından herhangi bir sınırlama söz konusu değildir. Yurt dışında mukim kurumu temsil edecek ortaklık anonim şirket olabileceği gibi limited şirkette olabilir. 7) Daimi temsilci vasıtası ile Türkiye’de yapılacak faaliyetler neticesinde yabancı kurumun nihai amacı faaliyetten bir kar elde etmek olduğundan kar elde etme amacı taşımayan daimi temsilcilik ilişkisi G.V.K.’nun 8’nci maddesi kapsamında bir daimi temsilcilik ilişkisi olmayacaktır. Bu şartların gerçekleşmesi halinde şirketiniz vergi uygulamaları bakımından yurt dışında mukim şirketlerin daimi temsilcisi olarak kabul edilecektir. 47 seri numaralı Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliği’nde yapılan açıklamalarda; Türkiye’de menkul kıymet alım-satımı yapan dar mükellefiyete tabi yatırım fon ve ortaklıklarının bu faaliyetlerini Sermaye Piyasası Kanunu çerçevesinde aracı kurum (alım satıma aracılık eden ) ve satın aldıkları menkul kıymetleri muhafaza eden saklama bankası veya şirketi vasıtasıyla yürütebileceği belirtilmiştir. Türkiye’de elde ettikleri kazançlar için dar mükellefiyet esasında vergilendirilen ve Türkiye’de portföy yatırımı yapan dar mükellefiyete tabi yabancılar menkul kıymet alım satımlarını çeşitli aracı kurumlar vasıtasıyla yapmakta, fakat, bu menkul kıymetlerin alımında bedellerinin ödenmesi, satımında ise bedellerinin tahsili ile muhafazaya alınması (menkul kıymet alındığında), muhafazadan teslimi (menkul kıymet satıldığında) işlerini Türkiye’de seçmiş oldukları bir saklama bankası veya şirketine yaptırabilmektedirler. Buna göre, yabancı kurumsal yatırımcılar ülkemizde menkul kıymet alım-satımı yapmak isterlerse bu isteğine bir aracı kurum veya saklama bankası veya şirketi vasıtası ile ulaşabilirler. Saklama sözleşmesi mucibince, saklama bankası veya şirketi dar mükellefiyete tabi kurumlar tarafından kendisine tevdi olunan menkul kıymeti kabul ve onu emin bir mahalde saklamayı taahhüt etmektedir. Bu hizmetin yerine getirilmesi ile ilgili masraflar ise, dar mükellefiyete tabi kurumdan tahsil edilmektedir. Ayrıca, dar mükellefiyete tabi kurum, saklama bankasındaki menkul kıymetler ile ilgili bütün vergileri saklama bankası veya şirketine ödemeyi de taahhüt etmektedir. Dar mükellefiyete tabi kurumlar Türkiye’deki mali yatırımlarını çeşitli aracı kurumlar vasıtasıyla yönlendirebilirler. Bu durum aynı zamanda riskin dağıtılması açısından da kurumlara maliyet avantajı ve kar maksimizasyonu sağlamaktadır. Ancak, dar mükellefiyete tabi kurumlar çeşitli aracı kurumlarla çalışabilmelerine rağmen tek bir saklama bankası veya şirketi ile yaptıkları sözleşme gereğince tüm para ve menkul kıymet giriş çıkışlarını sözleşme imzaladıkları saklama bankasında veya şirketinde toplayabilmektedirler. Bu durumda, Borçlar Kanunu hükümlerine göre, menkul kıymetlerle ilgili konularda tüm hukuki sorumluluğun aracı kurum, saklama bankası veya şirketinde olması halinde ve aracı kurum, saklama bankası veya şirketinin yabancı kurum adına Türkiye’de icra ettiği menkul kıymet alım-satımı faaliyetini kurum nam ve hesabına saklama sözleşmesine istinaden icra ettiğinden aracı kurumların, saklama bankalarının veya şirketlerinin, Türk menkul kıymetlerine yatırım yapan dar mükellefiyete tabi kurumların daimi temsilcisi sayılmalarını gerektirmektedir. Aracı kurumlar dar mükellefiyet esasında vergilendirilecek olan yabancı kurumların daimi temsilcisi konumunda olduklarından, K.V.K.’nun 27’nci maddesi hükmü kapsamında, tarhiyatın muhatabı olacaklardır. Bu nedenle, mükellefiyet yabancı kurum adına tesis ettirilecek, ancak, tarhiyat daimi temsilci adına yapılacaktır. Daimi temsilcilerin ayrıca vergi usul kanununa göre mükellefin yapması gereken ödevleri de yerine getirmesi gerekir. Bu çerçevede, daimi temsilcilerin kanuni defterleri tutması, belgeleri düzenlemesi, saklaması, muhafaza etmesi, gerektiğinde kanuni defter ve belgeleri ibraz etmesi ve vergi beyannamelerini vermesi gerekmektedir. Sonuç olarak Türkiye’de bir aracı kurum, saklama bankası ve şirketi aracılığıyla kazanç elde eden yabancı kurumların elde ettiği kazanç ticari kazançtır. Kazancın niteliğinin ticari kazanç olması kazancın elde edilme yöntemiyle alakalıdır. Dar mükellefiyete tabi kurumun elde ettiği kazanç atanan bir daimi temsilci vasıtası ile elde edilmişse ticari kazanç olacaktır. Yukarı da yaptığımız açıklamalar çerçevesinde aracı kurumlar, saklama bankaları ve şirketleri dar mükellefiyete tabi kurumun daimi temsilcisi niteliğindedir. Dolayısıyla, bu kişiler aracılığıyla elde edilen kazançlar ticari kazanç olarak vergilendirilecektir.