Vergi Usul Kanununa göre vergi incelemesinden maksat ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamaktır.Kanunun Vergi incelemesinden anlaşılması gerekeni betimleyen söz konusu hüküm, vergi incelemesinin tanımını oluşturmamaktadır. Vergi incelemesinin maksadı “ödenmesi gereken verginin doğruluğu”  çerçevesinde hükme bağlanmıştır. Bu belirleme vergi incelemesinin mükellef hakları yönünden sınırlarını da gösterir.Vergi incelemesi ile ulaşılmak istenen sonucu betimleyen bu cümle esas alınarak vergi incelemesinin tanımına ulaşmak için Vergi Usul Kanununun 3’ünci maddesinde yer verilen ispat ilkesinin söz konusu maksatla birleştirilmesi gerekmektedir.

Bir önceki yazımızda Vergi Usul Kanununun 3’üncü maddesinde hükme bağlanmış olan ispat ilkesini açıklamıştık. İspat ilkesinin özünü, vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin vergilendirmede esas alınacak olması oluşturmaktadır. Vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin vergilendirmede esas alındığı durumda bu gerçek mahiyetin ortaya konulması açısından yöntem olarak ispat çalışması belirlenmiştir.

Vergi incelemesi, idare hukuku yönünden idari işlem veya idari eylem durumunu temsil etmez. İdari eylem veya idari işlemin yargı denetimine tabi olması ölçütü esas alındığında vergi incelemesinin bir süreç olarak doğrudan dava konusu olması söz konusu değildir. Ancak vergi incelemesinin bir süreç olduğu, bu süreç içerisinde çeşitli yöntemlerin kullanıldığı, bu yöntemler arasında vergi idaresi, memur eliyle idari işlem veya idari eylem tesis edildiği değerlendirildiğinde, vergi incelemesi sürecinin unsurlarının, bu süreçte düzenlenen belgelere(bilgi istemleri dâhil) göre ortaya çıkan hukuki durum etkilerinin dava konusu olması mümkündür. Vergi incelemesinin bu çerçevede bir idari eylem veya işlem olarak tanımlanması doğru görünmemektedir.

Vergi incelemesi bir süreçtir. Vergi Usul Kanunu ve Kanunun yetki hükümlerine göre yapılan idari düzenlemeler uyarınca süreç incelemeye başlama tutanağının düzenlenmesi ile başlar. Hukuken belirlenmiş sürelerde tamamlanır. Başlangıcı ile tamamlanması arasında geçen çalışma sürecinde incelemenin temel unsurları, incelenen vergi yükümlülüğünün belirlenmesine dayanak defterler, belgeler (faturalar, sözleşmeler, bordrolar, makbuzlar ve benzerleri), mali tablolar, beyannameler, bildirimler, işyerleri(üretim birimleri, ticaret birimleri, depolar ve benzerleri) dir. Bu unsurların yanı sıra vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin belirlenmesi esası çerçevesinde üçüncü kişilerin incelenen mükellefler ilişkisine dair kayıtları, belgeleri, mükellefin ilgili vergi yükümlülüklerinin belirlenmesinde işlevi olan tüm kurum ve kuruluşlar nezdindeki verileri(finansal kuruluşlar, kamu kurumları incelemede yararlanılan unsurlardır.

Vergi Usul Kanununun 134’üncü maddesinin ilk fıkrasında incelemeden maksat açıklanmışken ikinci fıkrasında “İncelemeye yetkili olanlar tarafından lüzum görüldüğü takdirde inceleme, işletmeye dâhil iktisadi kıymetlerin fiili envanterinin yapılmasına ve beyannamelerde gösterilmesi gereken unsurların tetkikına da teşmil edilebilir. Fiili envanterin yapılmasının gerektirdiği ve incelemeyi yapan tarafından tasdik edilen giderler Hazinece mükellefe ödenir.” hükmüne yer verilmiştir. Hüküm, fiili envanter ve beyannamelerde gösterilmesi gereken unsurların incelenmesine, araştırılmasına dair yöntemi “gerektiğinde” uygulanacak şekilde göstermiştir. Uygulamada cari dönem dışında incelenen dönemler için fiili envanter uygulama olanağı olmayan bir inceleme unsuru ise de beyannamelerde gösterilmesi gereken unsurlara dair inceleme, araştırma vergi incelemesinin asli unsurlarındandır.

Kanunun yukarıda yer verilen hükmüne göre vergi incelemesinin çerçevesi belirlendiğinde, ödenmesi gereken verginin doğruluğuna dair bir irade ve mükellef iradesinin beyan sisteminde bu doğruluğa yönelmesine dair bir itici unsur olmaktadır. Bu sınırlarla yaklaşıldığında vergi incelemesi, cezalandırma odaklı bir süreci temsil etmemekte, ödenmesi gereken verginin doğruluğuna dair, idari vergilendirme işlemlerine yardımcı bir işlev yerine getirmektedir. Bu nedenledir ki, vergi inceleme elemanları yönünden, vergi incelemesinin yürütülmesi sürecinde incelemenin eğitici bir işlevi olduğu konusunun gözetilmesi gereği önemsenir.

Vergi Usul Kanununun 3’üncü maddesine göre vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyeti esastır. Vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyeti ile ödenmesi gereken verginin doğruluğu arasında doğrusal bir ilişki olduğu görülmektedir. Bir başka ifadeyle Kanunun 3’üncü maddesinde hükme bağlanan gerçek mahiyet ilkesi, vergi incelemesinin maksadına dair ilke ile bir bütündür. Ödenmesi gereken verginin doğruluğuna dair araştırma ve bunun sağlanmasına dair çalışmalardan oluşan vergi incelemesinde, vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetine dair gerekli kontroller, araştırmalar yapılmadan bir sonuç belirlemek vergi incelemesinden beklenen amacı eksik yerine getirmek olacaktır.

Yukarıda açıkladığımız konulara göre vergi incelemesinin ne olduğuna dair bir betimleme yapmamız gerektiğinde kısa bir tanım tümcesi kurmak mümkün olmamaktadır. Bununla birlikte Vergi Usul Kanununun ilgili hükümleri bir arada değerlendirilerek en sade şekliyle vergi incelemesine ilişkin olarak, ödenmesi gereken verginin doğruluğunu araştırmaya, sağlamaya yönelik, inceleme kapsamı çerçevesinde vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetine dair tüm işlemler ve mükellef iradesi itibariyle uyumu, tutarlığı belirlemek üzere hukukun tanıdığı yetkiler çerçevesinde mükellef, mükellefin vergi yükümlülüğüne dair tüm defterler, belgeler, mükellefe dair veri tutan, mükellefin vergilendirmeye etki edecek bilgilerini muhafaza eden kurumlar, mükellefle ilişkili taraflar nezdinde yürütülen ve süreç itibariyle içinde tarafların hukuki durumlarına etki yaratabilecek idari işlemler, idari eylemler barındırabilen ve fakat bir süreç olarak doğrudan idari işlem, idari eylem olarak nitelendirilemeyecek çalışmalar bütünü şeklinde betimleme yapmak mümkündür.

Vergi incelemesinin maksadına ve vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin esas olduğuna dair ilkeler çerçevesinde, vergi incelemesinde temel iradenin gerçek mahiyete dair araştırmalar olması gerektiği, bu şekilde vergi incelemeleri süreçlerinde maddi, somut, kesin, inandırıcı delillerle kesin nitelikli vergi zıyaı tespitlerinin yapılacağı, bunun önemli sonucunun da vergi incelemelerine dayanan vergi yükümlülüklerine dair tespit ve eleştirilerin güvenilirliğini en üst noktaya taşıması olduğu kanaatine ulaşılmaktadır.