Vergi anlaşmalarının konusu anlaşma ülkelerinde yerleşik olan kişilerin elde ettikleri gelirlerin vergilendirilmesidir. Öyle ise, vergi anlaşmalarının ‘’kime uygulanacağı ya da uygulanamayacağı’’ konusunda ‘’kişi’’ ve ‘’ yerleşik olma’’ terimleri önem kazanmaktadır. Aslında çok basit gibi görülen bu konuya yakından bakıldığında, içinde cevaplandırılması gereken bir çok sorunu barındırdığı görülmektedir. Uygulamada, genellikle yapılan, gelir elde eden kişinin nereden geldiğine ya da gelen faturanın kim tarafından çıkarıldığına ve onun adresine bakılarak, ona göre işlem yapıldığı görülmektedir. Bu bir çok durumda yanıltıcı olabilmektedir. Gerçek kişinin nerenin vatandaşı olduğu değil nerede yerleşik olduğunun, söz konusu kişinin vergi anlaşmasından yararlanıp yararlanamayacağı konusunda belirleyici olduğu bilinmektedir. Ancak; gelir getiren faaliyeti kendi adına mı yoksa işletme/teşebbüs adına mı yaptığının belirlenmesi de önemlidir. Anlaşmaların serbest meslek kazançlarının vergilendirmesini düzenleyen 14 üncü maddelerini dikkate alırsak,kişi ile işletme/teşebbüsü için bir çok anlaşmada ayrı hükümler bulunduğu görülecektir. Anlaşmada geçen işletme/teşebbüs terimi, sadece şirketleri ya da tüzel kişileri kapsamamaktadır. Kişilerin işlettiği her türlü işletmeyi kapsamına almaktadır. Olabilir ki, işi yapmak için Türkiye’ye gelen kişi, tek başına ya da ortakları ile işlettiği bir işletme/teşebbüs adına faaliyet gösteriyor olabilir. Bu durumda, 14 üncü maddede gerçek kişiler için değil teşebbüs için konulan hükümler uygulanacaktır. Ayrıca, anlaşmanın uygulanıp uygulanamayacağı, kişinin yerleşik olduğu ülke değil teşebbüsün yerleşik olduğu ülke dikkate alınarak belirlenecektir. Yerleşik olunan ülke , her anlaşma ülkesinin yerel mevzuatına göre belirleneceğinden, karşı anlaşma ülkesi kişisinin o ülkede yerleşik olup olmadığına Türk mevzuatı ile değil, karşı anlaşma ülkesi mevzuatına göre karar verilecektir. Bazı hallerde, karşı anlaşma ülkesi adresinde faaliyet gösteren bir teşebbüs, o ülke mevzuatına göre yerleşik sayılmamakta; bazen de, tüzel kişiliği olmadığından, gerçek ya da tüzel kişi ortaklarının yerleşik olup olmadığı önem kazanmaktadır. Bizde, adi ortaklıkların durumu buna örnek gösterilebilir, bir adi ortaklığın ‘’kişiliği’’ olmadığı için herhangi bir ülkede yerleşik olması da söz konusu olamaz, zaten ortakları (doğrudan vergiler için) vergi mükellefi olduğundan, her ortağın ayrı ayrı hangi ülkede yerleşik olduğu önem kazanacaktır. Peki bu durumda, yurt dışındaki teşebbüsten gelen faturaya hangi ülkenin vergi anlaşması uygulanacaktır? Bunun kesin bir çözümü olmamakla beraber, ödenen bedelin ortaklara ortaklık oranlarına göre pay edilerek, her bir ortağın yerleşik olduğu ülke ile olan (eğer varsa) vergi anlaşmasının uygulanabileceğini düşünüyoruz.

Hangi ülke anlaşmasının uygulanması gerektiğinin belirlenmesinden sonra ikinci sorun, biraz yukarıda değindiğimiz gibi; yeni Almanya anlaşmasının 5 inci ve 14 üncü maddelerinin uygulanması açısından, Türkiye’de faaliyette bulunan yurt dışında yerleşik kişilerin elde ettikleri serbest meslek kazançlarının , gerçek kişi mi yoksa teşebbüs olarak mı vergilendirileceğidir. 14 üncü madde hükmüne göre, karşı anlaşma ülkesi gerçek kişilerinin Türkiye’de sabit bir yerden verdikleri ya da Türkiye’de 12 aylık bir kesintisiz dönemde, 183 günden daha fazla süre kalarak verdikleri hizmetler Türkiye’de vergilendirilebilecektir. Anlaşılacağı üzere bu hükümde, Türkiye’nin imzaladığı bir çok anlaşmanın ve eski Almanya anlaşmasının aksine teşebbüslerden bahsedilmemektedir. Ancak, aynı anlaşmanın 5 inci maddesinin 3/b fıkrası hükmünde, bir teşebbüs tarafından, çalışanları veya teşebbüs tarafından bu amaçla görevlendirilen diğer  personel aracılığıyla bir Akit Devlette ifa edilen ve bir 12 aylık dönemde kesintisiz altı ayı aşan bir süre veya sürelerde devam ederse (aynı veya bağlı projeler için) danışmanlık hizmetleri de dahil, hizmet tedarikleri’’ iş yeri oluşturmaktadır. Yani, gerçek kişi 183 günden daha uzun süre kalarak serbest meslek faaliyetinde bulunursa, 14 üncü maddeye göre (yani ilke olarak tevkifat yolu ile fakat tercih ederlerse net kazanç esasına göre) vergilendirilirken, tüzel kişilerin aynı hizmet için 183 günden (6 ay) günden fazla süre kalmaları halinde, anlaşmanın 7 inci maddesine göre vergilendirileceklerdir.(yani net kazanç esasına göre, mükellefiyet tesis edecekler defter tutacaklar , belge düzenleyecekler ve beyanname vereceklerdir). 1.1.2013 tarihinde yürürlüğe giren İsviçre anlaşmasında da aynı maddelerde benzer hükümler taşımaktadır. Buradan da anlaşıldığına göre, Türkiye, OECD nin 14 üncü madde hükmünü (hem gerçek kişiler ve hem de teşebbüsler için) tamamen ortadan kaldırarak, 6 ayı geçen bir süre devam eden serbest meslek faaliyetlerini , her halükarda , 7 inci maddeye göre, net kazanç esasına göre vergilendirilmesi önerisine, sadece teşebbüsler için uyma eğiliminde olduğu anlaşılmaktadır. Bu durumda; Almanya ya da İsveç’de yerleşik gerçek kişi ya da teşebbüslerin Türkiye’ de 6 aydan daha kısa süre kalarak verdikleri hizmetler, hiçbir şekilde Türkiye’de vergilendirilmeyecektir. Ancak, Türkiye’ de kaldıkları süre 6 ayı aşıyorsa, ilke olarak gerçek kişiler GVK’nun 94 üncü maddesine göre tevkifat yoluyla vergile

Sonuç olarak vergi mükellefleri;

-Hangi ülke vergi anlaşmasının uygulanması gerektiği konusunda, faturanın geldiği adrese itibar etmeden, mutlaka mukimlik belgesi talep etmeleri ve ona göre karar vermeleri,

-Özellikle hizmet söz konusu olduğunda, bunun gerçek kişi mi yoksa teşebbüs adına mı verildiğini araştırmaları,

 -Yeni Alman ve İsviçre anlaşmalarının, Türkiye’nin imzaladığı diğer anlaşmalardan bazı farklılıkları olduğunu ve özellikle serbest meslek faaliyetlerinin vergilendirilmesiyle ilgili 14 üncü maddelerinin sadece gerçek kişilerin faaliyetlerini kapsadığını, teşebbüslerin aynı nitelikteki hizmetlerinin vergilendirilmesi konusunda, anlaşmaların 5 inci maddelerinin 3/b fıkrası hükümlerini dikkate almaları,

 gerektiğini unutmamalıdırlar.