GİRİŞ

Değerli okurlar, bu yazımızda Vergi Uygulamaları içinde yıllar boyunca önemli yer tutan UZLAŞMA MÜESSESESİ hakkındaki kişisel değerlendirmelerimi sizlerle paylaşıyor olacağım.

Uzlaşma ile olarak son yasal düzenlemeler çerçevesinde yapılan önemli değişiklikleri ve bunun doğurabileceği kanaatimizce de öngörülmeyen sonuçları ile genel olarak Uzlaşma müessesesi ilk çıkış amaçları, daha sonraları zaman içinde kamuoyunda yapılan tartışmalar nedeniyle fiili olarak anlamını büyük ölçüde yitirmesine sebep olan bazı durumları ve kendi şahsi görüşlerim çerçevesinde ideal bir Uzlaşma müessesesinin sahip olması gereken ana unsurlar hakkında şahsi fikirlerimi paylaşıyor olacağım.

Gümrük Kanunu 244’üncü maddesi kapsamında olan vergi ve cezalarla ilgili Uzlaşma müessesesi bu yazımızın kapsamına alınmamıştır. Yapılan değerlendirmelerimiz 213 sayılı Vergi Usul Kanununun Ek-1 ve Ek-11 inci maddeleri ile düzenlenen Uzlaşma müesseseleri ile ilgili bulunmaktadır.
Yazımızda yer verilen görüşlerimizin ilgili tüm paydaşlarla faydalı olmasını dileyerek konumuza özellikle soru ve cevap yöntemiyle giriş yapalım.

UZLAŞMA MÜESSESESİNE İLİŞKİN GENEL BİLGİLER

Uzlaşma müessesesi nasıl tanımlayabiliriz?

Uzlaşma müessesesini, kendisine vergi idaresi birimlerince (vergi inceleme birimleri de geniş anlamıyla “vergi idaresi” kavramı içinde değerlendirilmiştir) ikmalen, re’sen veya idarece vergi tarh edilen veya ceza kesilen vergi mükellefleri (ve onların kanuni temsilcileri) tarafından, yargı mercine başvurmadan önce, mükellef ile vergi idaresinin belirlenen yetkililerinin karşılıklı görüşmesi ile vergi ihtilafında karşılıklı uzlaşmayı amaçlayarak vergi ihtilafını idari yöntem ile ortadan kaldırılmasına uzun süre alabilecek yargı süreçleri ile uğraşılmadan vergi ve ceza tutarının kesinleştirilmesine yönelik vergi müessesesi olarak tanımlayabiliriz.

Kaç tür Uzlaşma Müessesesi vardır?

Vergi mevzuatımızda “TARHİYAT ÖNCESİ” ve “TARHİYAT SONRASI” uzlaşma olarak iki tür uzlaşma müessesesi bulunmaktadır.

Tarhiyat öncesi uzlaşma müessesesinde VERGİ İNCELEMESİ sonucunda tanzim olunan Vergi İnceleme Raporları ile vergi dairesine vergi inceleme elemanlarınca tarhı ve kesilmesi önerilen VERGİ ve CEZA tutarları, vergi idaresince henüz Vergi/Ceza İhbarnamesi tanzim edilmeden önce, vergi inceleme birimlerinin bünyesinde vergi inceleme elemanlarından oluşturulan komisyonlar nezdinde görüşmeleri gerçekleştirilen uzlaşma müessesesidir. Bu uzlaşma komisyonunda, karşılıklı uzlaşılan vergi ve ceza tutarları mükellefe kesinleşerek tarh/kesilen vergi ceza tutarları olmaktadır. Üzerinde bu aşamada uzlaşılan tutarlar hakkında vergi/ceza ihbarnameleri tebliğ edildikten sonra dava açma veya cezada indirim imkânı bulunmamaktadır.

Tarhiyat sonrası uzlaşma müessesesinde, gerek vergi dairesinin vergi incelemesine yetkili birimleri (vergi dairesi müdürleri ve defterdarlar)nce ikmalen veya re’sen tarhiyat işlemleri, gerek takdir komisyonları kararları ve vergi inceleme raporları üzerine vergi dairesince gerçekleştirilen ikmalen veya re’sen tarhiyat işlemleri gerekse de idarece gerçekleştirilen tarhiyat işlemeleri sonrasında ihbarnamelerin tebliği tarihinden itibaren verilen 30 günlük süre içinde alternatif yöntemlerden birisi olarak (dava açma, cezada indirim uygulamalarının alternatifi olarak) talep edilebilecek olan, vergi ve ceza tutarlarında vergi idaresinin kendi çalışanlarından oluşturduğu komisyonlar nezdinde mükellefler (adına ceza kesilenler, kanuni temsilciler dahil) ile karşılıklı görüşmelerle tarh edilen vergi ve ceza tutarının kesinleştirilmesine yönelik gerçekleştirilen uzlaşma müessesesidir. Bu uzlaşma görüşmesi sonunda üzerinde uzlaşılan tutarlar hakkında da dava açma veya cezada indirim imkânı bulunmamaktadır.

Uzlaşma Komisyonları yapılanması ne şekildedir?

Tarhiyat öncesi uzlaşma komisyonları Vergi Denetim Kurulu’nun Denetim Daire Başkanlıkları bünyesinde oluşturulan Uzlaşma Komisyonları, Vergi Müfettişlerinin Geçici görev (turne) yerlerinde Ekip Başkanlıkları bünyesinde oluşturulan Uzlaşma Komisyonları, Vergi Dairesi Başkanlıkları (yeni adıyla Defterdarlıklar) bünyesinde oluşturulan Uzlaşma Komisyonları olmak üzere,

Tarhiyat sonrası uzlaşma komisyonları, tarh edilen vergi ve ceza tutarına göre uzlaşma görüşmelerinin yapılacağı komisyonlar farklılık arz etmekte ve bu kapsamda Vergi Daireleri bünyesinde oluşturulan Vergi Daireleri Uzlaşma Komisyonları, Vergi Dairesi Başkanlığı (Defterdarlık) bünyesinde oluşturulan VDB/Defterdarlık Uzlaşma Komisyonları, Gelir İdaresi Başkanlığı bünyesinde oluşturulan Vergi Daireleri Koordinasyon Uzlaşma Komisyonları ve Merkezi Uzlaşma Komisyonu şeklinde olmak üzere,
yapılanması bulunmaktadır.

Uzlaşma kapsamına giren vergi ve cezalar hangileridir?

Uzlaşma kapsamına yukarıda da ifade ettiğimiz üzere, tarha konu vergi ve cezalar girmekte iken 7524 sayılı Kanun’un 14 üncü maddesi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun Ek-1, Ek-7, Ek-8, Ek-9 ve Ek-11 inci maddelerinde değişiklikler yapılarak 2 Ağustos 2024 tarihinden itibaren VERGİ ASILLARI uzlaşma kapsamında çıkarılmış ve sadece vergi cezaları uzlaşma kapsamında bırakılmıştır.

7524 sayılı Kanunun 16 ncı maddesi ile yapılan kanuni düzenleme ile 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’na Geçici 35 inci madde eklenerek, geçiş döneminde vergi asıllarının uzlaşma konusu yapılabileceği durumlar hakkında belirleme yapılmıştır. Geçiş dönemi bakımından yapılan düzenleme aşağıdaki şekildedir:

“GEÇİCİ MADDE 35- Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce uzlaşma talep edildiği halde henüz uzlaşma günü verilmemiş, uzlaşma günü verilmiş ancak uzlaşma görüşmesi yapılmamış ya da çeşitli nedenlerle uzlaşma günü ertelenmiş veya uzlaşma talep süresi geçmemiş olan vergi ve cezalara ilişkin bu Kanunun 112 nci, 376 ncı, ek 1 inci, ek 7 nci, ek 8 inci, ek 9 uncu ve ek 11 inci maddelerinin bu maddeyi ihdas eden Kanunla değiştirilmeden önceki hükümleri uygulanır.”

Bu düzenleme uyarınca; 02.08.2024 tarihten önce;

a) Uzlaşma talep edildiği halde henüz uzlaşma günü verilmemiş
b) Uzlaşma günü verilmiş ancak uzlaşma görüşmesi yapılmamış
c) Çeşitli nedenlerle uzlaşma günü ertelenmiş
d) Uzlaşma talep süresi geçmemiş

Vergi ve cezalara ilişkin olarak önceki kanuni düzenleme hükümlerinin dikkate alınması gerektiği belirtilerek bu durumda olan uzlaşmalarda VERGİ ASILLARININ da uzlaşma kapsamında bulunduğu ve uzlaşma görüşmelerine vergi cezaları ile birlikte vergi asıllarının da konu edilebileceği anlaşılmaktadır.

Uzlaşma kapsamında bulunan Vergi Cezaları tetkik edildiğinde; kesilen ve tutarı 5.000 TL’yi (2024 yılı için bu tutar 23.000 TL dir) Usulsüzlük (VUK 352) ve Özel Usulsüzlük Cezaları (VUK 353, 355 ve Mükerrer 355) ile tutarı ne olursa olsun Vergi Ziyaı Cezası (VUK 359 kapsamında 3 kat kesilen Vergi Ziyaı Cezası hariç) girmektedir.

UZLAŞMA MÜESSESESİNİN MEVCUT DURUMUNUN DEĞERLENDİRİLMESİ

Uzlaşma görüşmeleri sonucunda her bir mükellef özelinde vazgeçilen vergi ve ceza tutarları vergi mahremiyeti kapsamında olan bilgiler olması hasebiyle bilinmesi mümkün bulunmamaktadır.

Ancak kamuoyunda zaman zaman dile getirilen bazı uzlaşma sonuçları (!) hakkında vergi asılları ile cezaların neredeyse tamamından (ya da tamamına yakın kısmından) vazgeçildiği yönündeki açıklamalar esasen bu müessesesinin asıl sağlaması gereken niteliğine maalesef çok büyük zararlar vermiştir. Bu açıklamalar, neredeyse tüm uzlaşma görüşmelerini aynı niteliğe getirmiş ve yazılı bir açıklama daha olmaksızın; vergi asıllarında herhangi bir indirim yapılmaksızın sadece vergi ziyaı cezalarında % 80 ine, özel usulsüzlük cezalarında ise duruma göre farklı tutarlarda indirim yapılarak belli tutarında vazgeçilmesine doğru bir teamüle dönüşmüştür. Uzlaşma görüşmelerinde mükelleflerin tarhiyata ilişkin itiraz ve mülahazaları komisyonun bir yargı mercii olmadığı gibi değerlendirmelerle büyük ölçüde dikkate alınamamış ve vergi asıllarının tamamı ile cezaların bir kısmının alınması uygulamasına doğru büyük ölçüde dönüşmüştür. Bu haliyle esasen, mükelleflerin uzlaşma yerine dava açma suretiyle itiraz ve mülahazalarını yargı mercilerine aktarmaları ve yargı mercilerince tarhiyatın hukukiliğinin değerlendirilmesine doğru yönlendirilmektedir. Oysa ki bu durum kanaatimizce vergi idaresine verilmiş olan bir imkan ve yetkinin yeterince kullanılamayarak yargı mercilerinde iş yüklerinin artmasına sebebiyet verebilecek durum oluşturmaktadır.

Kanaatimce, kamuoyuna zaman zaman yansıtılan açıklamalar yerine, her bir uzlaşma görüşmesinin ve uzlaşmaya konu vergi tarhiyatına dayanak olan vergi inceleme raporunda iddia olunan hususlar ile vergi idaresince tarhiyatın dayanağı olarak dikkate alınan unsurların, mükelleflerin kişiliğinden bağımsız olarak hukuki dayanakları yönünden objektif olarak değerlendirilmesi gerektiğini düşünüyorum.

Yazımın ilerleyen bölümlerinde de değineceğim üzere, uzlaşma komisyonlarının mevcut yapılanma tarzı ve yönteminin, kanaatimce bu müessesesin sağlıklı işlemesine ve kendisinden beklenen amacın yerine getirilmesine önemli derecede engeller oluşturmaktadır. Bu çerçevede daha reformist bir bakış açısıyla gerek vergi idaresinin gerekse mükelleflerin ortak faydasına olacak şekilde yeni model önerilerinin tartışılmasında yarar bulunduğunu düşünüyorum.

Mükelleflerin bir hakkı ve idarenin de kısa yoldan vergiyi ihtilafsız olarak tahsil etmesinin bir imkânı olarak bulunan uzlaşma müessesesi, kanaatimce yapılan son yasal düzenleme sonrasında da önemli derecede etkisiz bir müessese haline gelmiştir. Bu haliyle olmak yerine uzlaşmanın tamamen vergi uygulamalarından kaldırılması daha istikrarlı bir sonuç yaratabilirdi görüşündeyim. Zira, bir taraftan vergi aslını uzlaşma dışında bırakarak mükelleflerin mecburi olarak vergi asıllarını dava konusu yapmasına ve hukuki ihtilafını sürdürebilmesine imkân verilmekte (davalar devam etmekte) bir taraftan da vergi cezalarını uzlaşma konusu yaparak vergi cezalarını idare birimi ile anlaşarak indirme imkanına kavuşabilmektedir. Vergi Cezalarında indirme imkânı veren VUK 376 ncı madde hükümleri dikkate alındığında uzlaşma görüşmelerinde bu madde ile otomatik olarak indirilebilen ceza tutarından bir miktar daha fazla bir indirimin uzlaşma ile sağlanmasının bir teamül haline geleceğini değerlendirmekteyim. Uzlaşma ile sağlanacak ceza indirimi tutarını, cezaların türü ve tutarının belirleyici olacağını düşünüyorum. Ayrıca, cezaların uzlaşma konusu yapılması bakımından vergi asıllarının dava konusu yapılmaması gibi bir şart da mevcut hukuki düzenlemelere gereğince söz konusu değildir. Bu bakış açısıyla vergi idaresi mükellefe uzlaşma görüşmelerinde cezada indirimi işlemini vergi aslını dava konusu yapmaması koşuluna bağlaması veya buna göre bir indirim önermesi kanaatimce hem hukuki olmayacak hem de uzlaşma komisyonlarından beklenen amacın yerine getirilmesini de geciktirecektir.

Uzlaşma komisyonları hali hazırda, vergilendirmeye ilişkin vergi tarhı ve ceza kesme işlem sürecinde yer alan vergi incelemesine yetkililerin veya vergi idaresi birimlerinin kendi idari biriminde bulunan görevlendirilmiş kişilerinden oluşmaktadır. Bu durum nedeniyle kanaatimizce komisyonların kendi meslektaşları veya birimlerince gerçekleştirilen vergilendirme sürecine yönelik idari işleme “aykırı bir işlem yapmama” hassasiyeti nedeniyle uzlaşmalarda yeterli düzeyde bir mutabakatın oluşmasını engellemektedir. Keza vergi asıllarının tamamen uzlaşma kapsamı dışına alınmış olması bu mutabakatsızlığı daha da artırmaktadır. Vergi aslında ihtilaf halinde, vergi cezasında ise uzlaşma yoluyla cezanın indirilmesi seçeneğinin sürdürülmesi, idari açıdan da esasen ileride yeni hukuki problemlerin oluşmasına yol açabilecektir. Her ne kadar uzlaşma ile ceza tutarı kesinleşmiş olsa bile daha sonra yargılama sonucunda vergi aslının tamamen kaldırılması durumunda, ceza kesme işleminin temelinin ortadan kalkmış olması nedeniyle hukuki mesnetsizlik nedeniyle yeni ihtilafların oluşmasına da yol açma riski bulunmaktadır.

UZLAŞMA KOMİSYONLARININ TEŞKİLİNE İLİŞKİN YENİ ÖNERİLERİMİZ

Yazımızın önceki bölümlerinde yer verilen gerekçelerimiz çerçevesinde; kanaatimizce uzlaşma komisyonlarının, ilgili idari işlemi gerçekleştiren kurumsal organizasyonun dışında ve yeni tek bir kurumsal yapı altında (Örneğin Hazine ve Maliye Bakanlığı altında Uzlaşma Komisyonları Başkanlığı adıyla) ve kendi içinde uzmanlaşmış ve bu görevi sürekli bir görev kapsamında yürütecek, alanında yeterli tecrübeye ve mesleki kıdeme ulaşmış; kamu görevlileri ( Öneri olarak asgari 10 yıllık mesleki tecrübeye ulaşmış; vergi inceleme yetkisi bulunanlar ile Ticaret Bakanlığı Müfettişleri arasından belirlenen) , Mali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavirlik görevlerinde bulunanlar ile idari yargı (idare ve vergi mahkemesi) hakimlerinden oluşan komisyonlar şeklinde teşekkül ettirilmesinde daha etkin ve hızlı sonuç üretmesi bakımından yararlı olacağı görüşündeyim. Bu şekilde teşekkül ettirilecek komisyonlar bir nevi bağımsız ancak idare mercii içinde konumlandırılan yargı öncesi son tetkik, değerlendirme ve uzlaşma görüşmesi ile kesinleştirme mercii olarak vazife görmüş olacaktır.
Bu suretle görevlendirilecek komisyonların vergi türleri itibariyle ayrı ayrı ve ihtiyaca uygun sayıda oluşturulması, zamana bağlı olarak (Örneğin 3 er yıllık dönemler itibariyle) komisyon görevlilerinin rotasyana tabi tutularak diğer vergi türleri ile ilgili komisyonlarda da görev yapmalarının sağlanması suretiyle komisyonların sürekli olarak aynı alan içinde kalmasının önlenmesi ve mesleki yenilenme ve motivasyonun artırılması sağlanabilecektir.
Yeni önerilen komisyonlar bakımından;

- Her bir uzlaşma işlemi için uzlaşma kararı veya uzlaşmama kararına ilişkin gerekçeli ve idare nezdinde kalacak tutanaklarının gizli ve sadece bir soruşturma olması durumunda incelenebileceği,

- Komisyonun ilgili görevi kapsamında her türlü idare, kurum ve kuruluştan bilgi ve belge talebinde bulunabileceği,

- Kendisine sunulan ilave bilgi ve belgeleri değerlendirme yetkisinin bulunacağı,

- Komisyon üyelerinin hâkim güvencesine tabi olacağı,

- Komisyonlarda görev alan kişilerin görev ve yetkileri kapsamında almış olduğu kararlarından sorumlu tutulamayacağı,

yönünde yasal ve idari düzenlemeler yapılarak uzlaşma komisyonların görev, yetki ve sorumlulukları ile bağımsızlıkları ortaya konulması gerektiği değerlendirilmektedir.

Yeni modelde tarhiyat öncesi uzlaşmanın tamamen kaldırılması ve tüm uzlaşma işlemlerinin tarhiyat sonrasında olmak üzere Uzlaşma Komisyonları Başkanlığı tarafından değerlendirilmesi önerilmektedir.